پایان نامه ارشد درمورد مالیات بر درآمد

حیثیت و شرف تهدید شوند یا بستگان او به صورت (ضرر شرفی یا آبرویی) و یا فاش کردن سری که به جهتی از جهات مادی یا معنوی مخاطب مایل به افشای آن نباشد (افشای سر) و یا ضرر مالی طرف جرم یا بستگان او گردد، بنابراین موضوع تهدید مقید و محدود به موارد منصوص در قانون است. به علاوه تهدید برای اخاذی نیز مانند تهدید به قتل باید به کیفیتی باشد که در مخاطب از نظر سن، جنس و شخصیت و سایر اوضاع و احوال مؤثر واقع شود، به نحوی که او را وادار نماید که به عنوان (حق‌السکوت) وجه یا مالی را به تهدید‌کننده بپردازد. با تعریف مختصر فوق، در می‌یابیم که اخاذی جرمی است، جدا از ارتشاء که مخصوص کارمندان است و در جای خود وجوه افتراق آن را بر می‌شماریم. قابل یادآوری است بند ۵ ماده ۸ قانون مرقوم نیز همچون بند ۴ ماده مذکور دارای عنوان جزایی یا کیفری است. نظر به این که در خود قانون رسیدگی به تخلفات اداری توضیح و تعریفی در این خصوص نیامده است و تنها از عنوان مزبور به عنوان یکی از موارد تخلف احصائی، یاد شده است. پس در این مورد خاص نیز در صورت ارتکاب تخلف توسط مستخدم و طرح پرونده او در هیأت‌ها، چون هیأت‌های مزبور فارغ از رسیدگی به اصل جرم که توسط مراجع قضایی صورت می‌پذیرد، از آنجا که به موجب تبصره ۳ ماده ۹ قانون رسیدگی به تخلفات اداری علی‌الرأس به عنوان تخلف اداری، مکلف به رسیدگی و اصدار رأی می‌باشند، لذا، اشراف بر تعاریف قانونی و احصائی در قوانین، برای اعضای هیأت‌ها امری است اجتناب‌ناپذیر. ضمن این که در همه مواردی که جنبه جزایی تخلف مطرح است و تخلف گزارش شده عنوان کیفری را به همراه خود دارد، هیأت‌ها باید علاوه بر رسیدگی به اصل تخلف، موضوعات تبعات اداری ناشی از اصل تخلف را نیز در قضاوت خویش ملحوظ نظر داشته باشند.
بند سوم: اختلاس، موضوع بند ۶ ماده ۸ قانون
از جمله تعدیات کارمندان دولت که به مناسبت انجام وظیفه و شغل خود نسبت به اموال و وجوه متعلق به دولت و بیت‌المال مرتکب می‌شوند، جرم اختلاس است. این نوع جرم، اساساً بر پایه اعتماد و اطمینان دولت و مردم نسبت به انجام وظیفه این قبیل مستخدمان استوار می‌گردد. در حقیقت اقدامات آنان به مناسبت انجام وظیفه قانونی یا به سبب آن نسبت به وجوه و مطالبات و حوالجات و اسناد و اوراق بهادار یا سایر اموال متعلق به ادارات، سازمان‌ها، شرکت‌های دولتی و وابسته به دولت و یا دستگاه‌هایی که به کمک دولت اداره می‌شوند ، نوعی تصرفات امانی است که به نیابت از طرف دولت و مردم انجام می‌دهند. بنابراین هر گاه در انجام وظایف محوله خود بر خلاف انتظارات عمومی و اعتماد دولت از روی علم و آگاهی مرتکب تخلف شوند، اقدام آنها اختلاس محسوب و طبق قانون برای آن مجازات پیش‌بینی شده است.

قانون‌گذار وفق ماده ۵ قانون تشدید مجازات مرتکبین ارتشاء و اختلاس و کلاهبرداری مصوب ۱۵/۹/۱۳۶۷، در خصوص جرم اختلاس و شرایط آن مرقوم می‌دارد: «هر یک از کارمندان و کارکنان ادارات و سازمان‌ها یا شوراها و یا شهرداری‌ها و مؤسسات و شرکت‌های دولتی و یا وابسته به دولت و یا نهادهای انقلابی و دیوان محاسبات و مؤسساتی که به کمک مستمر دولت اداره می‌شوند و یا دارندگان پایه قضایی و به طور کلی قوای سه گانه و همچنین نیروهای مسلح و مأمورین به خدمات عمومی، اعم از رسمی یا غیر رسمی وجوه یا مطالبات یا حواله‌ها یا سهام و اسناد و اوراق بهادار و یا سایر اموال متعلق به هر یک از سازمان‌ها و مؤسسات فوق‌الذکر و یا اشخاصی را که بر حسب وظیفه به آنها سپرده شده است، به نفع خود یا دیگری برداشت و تصاحب نماید مختلس محسوب و به ترتیب زیر مجازات خواهد شد…»
مستنبط از ماده مرقوم، اولاً: مرتکب باید به عمد و آگاهانه با انجام فعل مثبت خود اموال یا اشیاء یا کالاهای متعلق به دولت یا اشخاصی را که بر حسب وظیفه به او سپرده شده است، به نفع خود یا دیگری تصاحب کند. این امر اعم است، از فروش یا مصرف و یا از بین بردن اموال و اشیاء ….. مورد نظر.

ثانیاً: مال مورد نظر وجوه نقد یا اسناد مطالبات مانند چک عادی یا تضمینی و نظایر آن یا حواله‌ها یا سهام و اسناد و اوراق بهادار مانند اوراق قرضه یا سهام شرکت‌ها، اوراق بهادار و سایر اجناس و اموال منقول واجد ارزش مالی و قابل تقویم به پول باشد.
ثالثاً: مرتکب انحصاراً کارمند دولت و مأمور به خدمات عمومی که اعم است از رسمی و غیر رسمی که در تعریف مستخدم عمومی در فصول قبل آمده باشد.
ضمناً لزوم اطلاع اعضای هیأت‌ها، از مطالب معنونه فوق به صورت علمی از تعریف و عناصر متشکله جرم اختلاس، همچون سایر موارد اعلامی در بندهای قبل اجتناب‌ناپذیر است.
بند چهارم: تسامح در حفظ اموال و اسناد و وجوه دولتی، ایراد خسارت به اموال دولتی، موضوع بند ۱۰ ماده ۸ قانون
این بند از ماده ۸ قانون، به دو قسمت قابل تقسیم است، یک قسمت «تسامح در حفظ اموال و اسناد و وجوه دولتی» و قسمت دوم «ایراد خسارت به اموال دولتی» و به نظر از بند مرقوم، این گونه استنباط می‌شود، که منظور قانونگذار، مربوط به زمانی که ایراد خسارت ناشی از تسامح نبوده و عنصر روانی ناشی از «عمد» حاکم بر تخلف ارتکابی می‌باشد، است. البته در این مورد چون قصد مرتکب صرفاً ایراد خسارت و ضرر به اداره می‌باشد و نه حصول سود مادی و برداشتی به نفع خود یا دیگری، پس از شمول اختلاس خارج می‌باشد. تسامح (به فتح ت و ضم میم) به معنی آسان گرفتن، مدارا کردن، فروگذار است، سهل‌انگاری می‌باشد.

دکتر جعفری لنگرودی در کتاب ترمینولوژی حقوق می‌گوید: «گاهی به مقیاس قواعد حقوقی حل بعضی از مشکلات میسر نیست، به این معنی که پاره‌ای از نمونه‌های مربوط به یک قاعده حقوقی را صرفاً به کمک آن قاعده حقوقی نمی‌توان حل کرد، مگر این که اندکی اغماض و گذشت را چاشنی کار کنند. این اغماض و گذشت (که در همه علوم و فنون را دارد) را در علم حقوق در صورتی که عرفاً مورد قبول باشد، تسامح عرفی و مسامحه عرفی نامیده‌اند…»، مستنبط از مطالب فوق، اهمال و سهل‌انگاری و در همین حال اغماض را در واژه تسامح برداشت می‌کنیم. در همین رابطه می‌توان از وحدت ملاک ماده ۵۹۸ قانون مجازات اسلامی (تعزیرات و مجازات‌های بازدارند) مصوب ۲/۳/۱۳۷۵ استفاده که به تعریف جرم تصرف غیر قانونی پرداخته و اشعار می دارد: «هر یک از کارمندان و کارکنان ادارات و سازمان‌ها یا شوراها و یا شهرداری‌ها و مؤسسات و شرکت‌های دولتی و یا وابسته به دولت و یا … وجوه نقدی یا مطالبات یا حوالجات یا سهام و سایر اسناد و اوراق بهادار یا سایر اموال متعلق به هر یک از سازمان‌ها و مؤسسات فوق‌الذکر یا اشخاصی که بر حسب وظیفه به آنها سپرده شده است را … علاوه بر جبران خسارت وارده و پرداخت اجرت‌المثل، به شلاق تا ۷۴ ضربه محکوم می‌شود… و همچنین است در صورتی که به علت اهمال یا تفریط موجب تضییع اموال و وجوه دولتی گردد و … البته قصد ما از بیان ماده فوق‌الاشار، استفاده از قسمت اخیر آن می‌باشد. که به سبب کیفری بودن موضوع و خروج حیطه بررسی ما از یک طرف و صراحت مفاد ماده مزبور خود را فارغ از تشریح و توضیح بیشتر می‌دانیم و تنها به این نکته اشاره می‌کنیم، که اخذ و استرداد خسارات وارده در حوزه اختیارات و عملیات هیأت‌ها نیست، زیرا با عنایت به بحث مسئولیت جزایی مرقوم و همچنین مسئولیت مدنی مرتکب، مراتب می‌بایست، جهت جبران ضرر و زیان وارده توسط دفاتر یا ادارات حقوقی دستگاه‌های مشمول قانون، مطابق شرح وظایف محوله و در صورت استنکاف مستخدم از پرداخت حقوق حقه دولتی از طریق محاکم عمومی دادگستری، مورد پیگیری قرار بگیرد.
بند پنجم: افشای اسرار و اسناد محرمانه اداری، موضوع بند ۱۱ ماده ۸ قانون
مستخدمان بنا به موقعیت شغلی و اداری خود، در بسیاری موارد از اطلاعات ویژه و اسراری خبر دارند، که چنان چه در آن موقعیت اداری قرار نمی‌گرفتند، شاید هیچ گاه به آن اسرار و اسناد محرمانه پی نمی‌بردند و همان گونه که در مبحث مربوط به تکالیف مستخدمان یادآوری شد، نه تنها بر عدم سوء استفاده از این اطلاعات و اسناد محرمانه تأکید وجود دارد، بلکه حفظ اسرار و اطلاعاتی نیز که وفق موقعیت اداری و شغلی تحت اختیار مستخدم می‌باشد، از جمله وظایف اوست. در صورت عدم رعایت تکلیف قانونی مزبور، علاوه بر تعقیب کیفری، مطابق بند مرقوم، از نظر اداری نیز قابل تعقیب و در صورت احراز، مستوجب محکومیت و تنبیه اداری می‌باشند.
به نظر، اگر چه از ظاهر متن بند «افشای اسرار و اسناد محرمانه اداری»، تنها اسناد و اسرار متعلق به اداره مستفاد می‌شود، اما اشتباهی است ناشی از طرز انشاء و عدم دقت به کنه موضوع، زیرا این موضوع به اسرار و اسناد محرمانه مربوط به کارکنان دستگاه و اربابان رجوع نیز قابل تعمیم است. آقای دکتر ابوالحمد در کتاب حقوق اداری خویش در رازداری و حفظ اسرار توسط مستخدم می‌گوید: «افزون بر دستور ماده ۶۴۸ قانون مجازات اسلامی، که عام و کلی تنظیم شده است و به گونه‌ای، مستخدمان کشور را نیز در بر می‌گیرد، در دیگر قوانین و مقررات به موردهای ویژه اشاره می‌کند که در آن موردها اگر مستخدمان کشور اسراری را فاش کنند، به مجازات‌های پیش‌بینی شده محکوم می‌شوند، این موردها چنین است:
یکم- ماده ۳۲ «قانون مالیات بر درآمد» مصوب ۱۳۳۷، مأموران دارایی را مکلف می‌کند که کلیه آگاهی‌هایی را که درباره کسب، بازرگانی و دارایی اشخاص به دست می‌آورند سری بدانند و از افشاء آن خودداری کند و متخلفان بر طبق مقررات تعقیب شده و مسئول زیان‌های وارده خواهند بود.
دوم- به موجب دستور ماده ۲۶ «قانون مالیات بر ارث» مصوب ۱۳۳۵ مستخدمان وزارت دارایی و اعضای کمیسیون‌های تشخیص و سایر اشخاص مأمور اجرای آن قانون را مؤظف کرده است، که هر گونه اطلاعاتی را که در نتیجه کار اداری‌شان درباره دارایی اشخاص تحصیل کرده‌اند، محرمانه تلقی کنند و در صورت تخلف بر طبق ماده ۲۲۰ قانون مجازا عمومی تعقیب خواهند شد.
سوم- به دستور ماده ۲۳۲ «قانون مالیات‌های مستقیم» مصوب ۳/۱۲/۱۳۶۶ «مأموران تشخیص و سایر مراجع مالیاتی باید اطلاعاتی را که ضمن رسیدگی به امور مالیاتی مؤدی به دست می‌آورند، محرمانه تلقی و از افشای آن در امر تشخیص درآمد و مالیات نزد مراجع ذیربط در حد نیاز خودداری نمایند و در صورت افشاء طبق قانون مجازات اسلامی با آنها رفتار خواهد شد.» این دستور در ماده ۳۳۱ «قانون مالیات‌های مستقیم» مصوب اسفند ۱۳۴۵ بود. در آن ماده آمده بود که فاش کنندگان اسرار مالیاتی مؤدیان بر طبق دستور ماده ۱۳۸ «قانون کیفر عمومی» مجازات خواهند شد.» اکنون می‌توان گفت ماده ۶۴۸ قانون مجازات اسلامی جایگزین ماده یاد شده است.
با عنایت به کلیه مطالب گفته شده و احراز این موضوع که قانونگذار مسأله حراست و نگهداری اسناد رسمی و مدارک مربوط به نحوه انجام وظایف و مأموریت‌های وزارت‌خانه‌ها و سازمان‌ها و مؤسسات و شرکت‌های دولتی یا وابسته به دولت را به موجب وضع قوانین و مقررات متعدد مورد اهمیت قرار داده است، بد نیست به
«قانون مجازات انتشار و افشای اسناد محرمانه و سری دولتی» مصوب ۲۹/۱۱/۱۳۵۹ اشاره ای داشته باشیم. به موجب این قانون هر نوع نوشته یا اطلاعاتی ثبت یا ضبط شده مربوط به وظایف و فعالیت‌های وزارتخانه‌ها و مؤسسات دولتی و وابسته به دولت و شرکت‌های دولتی از قبیل مراسلات، دفاتر، پرونده، عکس‌ها، نقشه‌ها، کلیشه‌ها، نمودارها، فیلمها، میکروفیلم‌ها و نوار ضبط صوت که در مراجع مذکور تهیه و به آن مراجع رسیده باشد، اسناد دولتی محسوب و در صورت افشای آن مرتکب مستوجب کیفر و تنبیه می‌باشد. همچنین مزید اطلاع، به موجب آیین‌نامه طرز نگهداری اسناد سری و محرمانه دولتی و طبقه‌بندی و نحوه مشخص نمودن نوع اسناد و اطلاعات مصوب ۱۳۵۴ هیأت وزیران اسناد به ۴ طبقه تقسیم می‌شوند:
الف- اسناد خیلی سری: اسنادی است که افشای غیر مجاز آن بر اساس حکومت و مبانی دولت ضرر جبران‌ناپذیری برساند.
ب- اسناد سری: اسنادی است که افشای غیر مجاز آنها نظام امور سازمان‌ها را مختل و اجرای وظایف اساسی آنها را ناممکن کند.
د- اسناد محرمانه: اسنادی است که افشای غیر مجاز آنها موجب اختلال امور داخلی یک سازمان شود یا با مصالح اداری آن سازمان مغایر باشد.
بند ششم: سرپیچی از اجرای دستورهای مقام‌های بالاتر در حدود وظایف اداری، موضوع بند ۱۳ ماده ۸ قانون
در فصل اول تکالیف مستخدمان، آنجایی که موضوع فرمانبری و رعایت سلسله مراتب اداری توضیح داده شده گفتیم، مقام مافوق در اداره مسئول حسن اداره مربوط است و این برداشت ناشی از تفویض اختیارات حسب قانون است، که به استناد آن مسئولیت مقام مافوق ایجاد و شکل می‌گیرد. مستخدم نیز در راستای اجرای تکالیف قانونی و وجود اصل رعایت سلسله مراتب اداری، مکلف به اطاعت از دستورات صادره مقام بالاتر می‌باشد. اما این که آیا دستورات مقام بالاتر و یا آمر حد و حصری دارد یا خیر؟ و این که اگر مأموری در نتیجه دستور آمر عملی را انجام داد که مورد حکم قانون نبوده، مسئول است یا خیر؟ و بایستی مجازات و تنبیه مقرر در قانون را نسبت به وی اعمال نمود یا خیر؟ و آیا می‌تواند با توسل به امر آمر قانونی به عنوان یکی از جهات موجهه جرم و یا تخلف انتسابی از مجازات و تنبیه خلاصی یابد؟ در این مورد توسط علمای حقوق سه نظریه وجود دارد که به تشریح آن می‌پردازیم:
۱- نظریه اطاعت کورکورانه
طبق این نظریه، مأمورین زیردست موظفند اوامری را که از طرف مقام مافوق صادر می‌شود، به مورد اجرا گذاشته و حق هیچ گونه ارزیابی و تطبیق دستورات مافوق با متون قانونی را ندارند. طرفداران این نظریه معتقدند، چنان چه مأمورین را موظف به ارزیابی و تطبیق دستورات مقامات مافوق قرار دهیم، حس انضباط و اطلاعات از میان می‌رود و در تشخیص قانونی بودن یا قانونی نبودن امر مقام صلاحیتدار مواجه با سلیقه‌های متعدد و لزوماً برداشت‌ها و تفاسیر متفاوت می‌شویم. زیرا ممکن است، هر مأموری قانون را به میل و تشخیص خود تفسیر کند و در نتیجه بهانه های گوناگون از اجرای اوامر قانونی مافوق سرباز زند.
۲- نظریه مسئولیت مأمور
پیروان این نظریه به مأمور حق می‌دهند و حتی او را مکلف می‌دانند که در مورد دستورات مافوق خود، تحقیق و بررسی نماید و اگر آنها را بر خلاف قانون تشخیص داد، از انجام آن خودداری کند. نتیجه این نظریه که به «سرنیزه آگاه» نیز شهرت دارد، آن است که اگر مأمور از اوامر غیر قانونی مافوق اطاعت کند مسئول است. طرفداران این نظریه استدلال می‌کنند، که چنانچه کلیه اوامر قانون را جهت رفع مسئولیت زیردست کافی بدانیم، باعث خواهد شد، عده‌ای این را مستمسک قرار داده به جان و مال و ناموس و حیثیت اشخاص تجاوز و تعدی نمایند و یا حتی اوامری را که به وضوح مغایر با قوانین می‌باشند اجرا کنند، بدون این که مسئولیتی احساس نمایند.
۳- نظریه بینابین
دسته سوم راه حل میانه‌ای را انتخاب نموده‌اند. در این سیستم اگر دستوری را که مادون اجرا کرده است، ظواهر قانونی داشته باشد و شکل آن را نیز با مقررات وفق دهد مادون می‌تواند از مزایای علل موجهه جرم متمتع گردد.
با آگاهی از نظریات مزبور، جهت اطلاع از این که مقنن جمهوری اسلامی ایران از کدامیک از روش‌های مزبور بهره جسته است، بدواً پیشینه بحث را از قبل انقلاب و سپس بعد از انقلاب اسلامی و در حال حاضر مورد بررسی قرار دهیم.
پیش از انقلاب اسلامی، پیشینه تاریخی این موضوع با تصویب قانون مجازات عمومی در سال ۱۳۰۴ شمسی آغاز می‌گردد. ماده ۴۲ قانون مذکور نیز به دلیل حکم مندرج در تبصره ماده ۴۲ که ظاهراً، نظریه مسئولیت مطلق مأمور را پذیرفته بود، از طرف اساتید حقوق جزا مورد انتقاد قرار گرفت. اینان معتقد بودند که با اجرای کامل تبصره، اصل سلسله مراتب اداری کاملاً لوث شده و کندی و بلاتکلیفی، ویژگی